康美药业造假坐实，证监会列举的三宗罪，为何正中珠江未能发现？

近半个月以来，康美药业299亿造假事件持续发酵，为其服务近20年的会计师事务所正中珠江正在接受证监会调，正中珠江服务十年以上的【中顺洁柔(002511)、股吧】、中山公用等老客户前仆后继的宣布与正中珠江解约。

5月17日，证监会发布了该案件的最新进展，正式将该事件定性为财务造假。并根据初步调结果列举了【康美药业(600518)、股吧】的三宗罪。

下面就证监会提到的三宗罪，逐项分析一下，正中珠江是否在执业过程中已经勤勉尽职。

使用虚假银行单据虚增存款

从事财会工作的同行应该都知道，其实，银行存款在众多会计科目中，是最不容造假的；然而，就是如此，“康氏兄弟”联合货币资金造假逾400亿，实在令人震惊（康美药业299亿、康得新122亿）。

企业在对银行存款核算的时候，一般会获取到两类银行提供的单据，即银行业务回单和银行对账单。大概十年前，这两类单据，都盖有银行的业务红章，而且，都需要企业的财务人员去开户行回单柜取回，如果单据丢失还得要向银行申请，柜面办理补充打印，盖回银行的红章。

然而，随着息技术的发展，现在，很少有哪家公司的财务每天跑银行去办理业务，所有银行回单及对账单都可以直接通过网银自行打印来获取，而且一项业务的银行回单可以通过网银客户端无限制的打印多份。

老式纸质银行回单，篡改一次失败，就需要去银行重新走流程打印，很繁琐，也是规避了银行回单大面积造假的可能。

正是因为现在银行回单可以自行打印多次，而且，回单上的银行签章也是黑白电子章，所以，只要稍微懂PS技术，其实这类单据很容易就能伪造，即使不伪造，多打印几份银行回单放在虚构的业务后面作为附件，如果不注意“多次打印，注意重复”字样或是被故意处理掉这些字样，也是很难被发现单据重复。如果是故意伪造，“滤镜”、“瘦脸”一开，根本分不清那些是内容是篡改的；

那么正中珠江是否就无法应对这种恶劣的造假手段呢？不得不承认，很多会计师都没有保持应有的执业谨慎性，包括我自己之前审计的时候，很少去怀疑企业提供的银行回单和银行对账单，即使上面没有银行的红章，甚至于提供的银行对单都是从网银中导出来的excel表格。

年报时间忙碌，一张一张的银行回单去鉴定真假，是不现实的，而且也不是注册会计师职责。尤其是会计师行业有个不成的习惯，收入、成本这类重要的科目审计，会安排经验丰富的项目组成员去完成；货币资金的审计，不需要多少职业判断，就是工作量大，一般交由刚工作不久的审计员去完成。最多时候只是实施一下银行存款的双向核对，核对一下金额、收付款单位和日期，其他回单上的息会很少关注。

然而银行存款询证，是审计准则规定要求必须执行的程序，无论账户是销户还是零余额都是需要全部询证。康美药业伪造银行单据，即使正中珠江项目组获取了伪造银行单据，执行了常规的双向核对程序，没有保持更高的谨慎性未能发现伪造的事实，其实也可以通过银行询证程序来发现账面少了299个亿。

康得新案件就是一个很好的例子，企业银行存款122个亿，获取的银行对账单显示也是122个亿，瑞华会计师事务所银行询证回函结果却为零，进一步追发现了所谓的“联动账户业务”，致使瑞华会计师事务所对康得新2018财报出具了保留意见。

所以只要银行询证全流程控制，正中珠江完全是可以发现299个亿银行存款造假的。那么正中珠江未能发现的因可能有两种：（1）未对银行存款余额全额发函，299个亿未询证；（2）虽然对银行存款全额发函，但是整个询证过程控制无效，回函结果被篡改改。无论是那种情况，正中珠江其实都有不可推卸的责任。

通过伪造业务凭证进行收入造假

简单来说，对于生产制造类企业，收入就等于销售单价、销售数量的乘积，销售单价从销售合同，客户框架合同或是销售订单中抓取；销售数量取数于运输单、客户签收单等单据，康美药业2017年度虚构收入88.98亿元。虚构这么多收入对应的销售数量更加巨大，也就意味着通过运输单、客户签收单造假是很难实现的。然而，通过伪造销售合同造假，“造假成本”就低了很多。简单的私刻一个萝卜章，不需要第三方的协议共犯或是找一个有关联关系的公司协助，就可以虚构巨额的销售金额。这种造假已经在会计界屡见不鲜。

问题来了，正中珠江为什么没有发现这些问题呢？庞大的交易量导致不能每笔业务，康美药业都和客户签订销售合同，通常规范的做法就是签订一份长期合作的销售协议，每次发货再行签订销售订单。

然而，现实是框架协议肯定是要有的，每笔发货的销售订单都需要对方客户的盖章是很难实现的。多数会计师事务所审核的时候，都没有要求必须每份销售订单都需要客户的盖章，为财务造假留有余地。

另外一需要说明的是，每笔销售数量的认定都想获取到运输单或是客户签收单也是很难做得到的。这个问题是普遍存在的问题，想要每次发货的记录都能得到客户的签字盖章确认是不现实的，所以不严谨的会计师事务所就会以出库单来作为销售数量认定的依据。稍微管理严格的会计师事务所至少要求抽样的销售数量需要客户的再次确认。

部分资金转入关联方账户买卖本公司股票

据康美药业公告自爆，共有 88.79 亿元的资金被关联方无偿使用。关联方资金的占用一直都是上市公司年报审计的重，尤其是年末是否存在资金占用余额需要注册会计师发表审计意见。

88.79亿是一个流量概念而非存量概念，倒腾了多少无实质内容的资金往来，其实很难发现。不过金额越大，交易留下的蛛丝马迹应该越多，正中珠江审计了19年，年年都发现不了这个问题实在是说不过去。

（ps：本转载自财经奥迪特）